En försåld avverkningsrätt ska som huvudregel med som intäkt på det år fordran uppkommer. Bokföringsnämnden har uttalat att en avverkningsrätt i bokföringen ska redovisas i den takt inmätningsbesked erhålls för det inmätta virket vilket även fastställts av domstol i högsta instans år 2017.

Denna relativt nya rättspraxis innebär inte någon förenkling jämfört med tidigare praxis utan innebär att man måste ta hänsyn till ett flertal parametrar. Avgörande är i vilken form avverkningsrätten är upplåten. Utöver det tillkommer om virket är inmätt eller inte samt vilken typ av bokslut man upprättar samt att även hålla isär redovisningen i sitt bokslut och i sin inkomstdeklaration. Slutligen även hur momsen ska redovisas.

Vi har i följande text delat upp avverkningsrätten i tre olika grupper.

Rotpost innebär att skogen är uppmätt och volymbestämd ute i fält och att ett totalpris för hela avverkningens rotstående skog har avtalats mellan köpare och säljare.

Avverkningsuppdrag innebär att den som köper virket ansvarar för avverkning och transporter. Säljaren får betalt för det avverkade och inmätta virket efter en prislista som man kommit överens om. Därefter drar köparen av en överenskommen avverkningskostnad, vilket antingen är en fast kostnad eller en löpande kostnad per kubikmeter. Avverkningsuppdraget är juridiskt en nyttjanderätt som innebär att man får avverka skog på annans mark.

Leveransrotköp innebär att priset per kubikmeter är avtalat men volymen bestäms av den mängd virke som mäts in.

För en rotpost gäller att hela det avtalade beloppet blir en intäkt då avtalet undertecknas. För ett avverkningsuppdrag eller ett leveransrotköp kan däremot situationen uppstå att man erhållit en betalning men att inget virke hunnit avverkas eller mätas in. I detta fall ska de pengar man fått utbetalt redovisas i årsbokslutet som ett förskott. I balansräkningen redovisas det som en kortfristig skuld.

Skillnaden i hur virkesintäkterna för avverkningsuppdrag och leveransrotköp ska redovisas beroende på om man tillämpar förenklat årsbokslut (K1) eller ett mer omfattande årsbokslut (K2) är främst att när det gäller det förenklade bokslutet (K1) ska inte virke som är inmätt redovisas som intäkt förrän man även erhållit en avräkningsnota från köparen medan när det gäller K2 bokslut är det endast inmätningen som styr.

Så långt hur virkesintäkterna ska bokföras. En svårighet främst vad avser avverkningsuppdrag är att veta vilket belopp man ska bokföra eftersom det slutliga priset per kubikmeter kan vara svårt att bedöma även om inmätt volym är känd.

Oavsett redovisningsmetod och under förutsättning att en överenskommelse finns om att ersättning för avverkningsrätten utbetalas under flera år får man istället, enligt kontantprincipen, som intäkt i inkomstdeklarationen redovisa den del som faktiskt utbetalats under året. Observera dock villkoret att utbetalningarna ska fördelas på minst två olika år, enligt en så kallad betalningsplan och att man bokfört virkesintäkter minst motsvarande utbetalt belopp.

Betalningsplanen bör vara skriftlig och om möjligt helst tas in direkt i kontraktet med virkesköparen. Det finns ingen egentlig reglering i skattelagstiftningen hur betalningsplanen i detalj ska upprättas, men de belopp som utbetalas respektive år bör inte vara försumbara. Syftet med betalningsplanen är att skogsinkomsten med skattemässig verkan ska kunna fördelas över flera år.

Om exempelvis endast symboliska betalningar sker i planens början och den stora betalningen sker sista året, finns risken att avverkningsrätten inte anses vara fördelad på flera år och att hela intäkten därmed måste redovisas i deklarationen under samma år som intäkten bokförts i redovisningen.

Det innebär också att en befintlig betalningsplan kan ändras under löptiden avseende vilka belopp som ska utbetalas olika år utan risk för skogsägaren att betalningsplanen underkänns av Skatteverket.

En kvarstående fordran i en betalningsplan kan emellertid inte överlåtas på någon annan utan att beskattning sker hos den som tecknat avverkningskontraktet. Endast ett flermansdödsbo kan överta en obeskattad betalningsplan från den avlidne och fortsätta att redovisa de belopp som kontant utbetalas respektive år. För ett enmansdödsbo faller däremot betalningsplanens kvarvarande belopp ut till beskattning när bouppteckningen registrerats.

Arvid säljer en avverkningsrätt för 300 000 kr + moms under hösten 2023. Låt oss se på några olika utbetalningsalternativ. För att det ska bli så tydligt som möjligt har vi delat upp exemplen efter om Arvid gör ett omfattande årsbokslut (K2) eller förenklat årsbokslut (K1).

Årsbokslut (K2)
Alt. 1: Arvid som sålt virket i form av en rotpost får ut hela likviden i januari 2024. Detta är ingen betalningsplan, eftersom intäkten inte är fördelad på minst två skilda år. Arvid ska därför ta upp hela intäkten i sin bokföring och i sin deklaration på kontraktsåret 2023, då fordran uppkom och hela momsen 2024 då betalningen erhölls.

Alt. 2: Samma förutsättningar som ovan men skogen är såld i form av ett leveransrotköp. I detta fall ska det inmätta virket redovisas som intäkt i bokföringen och deklarationen 2023. All moms och resten av virkesintäkterna redovisas 2024.

Alt. 3: Arvid får enligt något av alternativen ovan ut 1 krona + moms vid kontraktstecknandet hösten 2023 och i januari 2025 utbetalas resterande 299 999 kr + moms. Tanken är att i sin inkomstdeklaration redovisa detta i takt med utbetalningen gjorts. Formellt sett utgör detta en betalningsplan eftersom betalningarna faktiskt fördelar sig på minst två år. På grund av att den första utbetalningen endast är ett symboliskt, försumbart belopp finns emellertid risken att avverkningsrätten ändå inte anses vara fördelad på flera år. Arvid riskerar därför vid en granskning att hela intäkten hänförs till kontraktsåret 2023, med oförutsedda skatteeffekter som följd. Ett belopp om 5 000 kr – 10 000 kr + moms bör i det här sammanhanget inte anses vara försumbart.

Alt. 4: Arvid får ut 100 000 kr + moms årligen under tre år, till exempel 2023, 2024 och 2025. Detta är en giltig betalningsplan och Arvid redovisar intäkt i inkomstdeklarationen och moms med en tredjedel vardera på de olika utbetalningsåren. Notera att Arvid i sin bokföring ska redovisa virkesintäkterna i den takt virket mäts in.

Alt. 5: Arvid har sålt ett leveransrotköp och vet inte exakt hur mycket pengar avverkningen kommer att inbringa. Enligt kontraktet får han ut 100 000 kr + moms vid kontraktstecknandet hösten 2023 och ytterligare 100 000 kr + moms, efter avverkning och slutredovisning våren 2024. Ytterligare 50 000 kr + moms utbetalas år 2025 och de sista 50 000 kr + moms avtalas bli utbetalade år 2026. Detta är en giltig betalningsplan. Moms redovisas i den takt som betalningen erhålls. År 2023 har inget virke varken avverkats eller mätts in och därför utgör denna betalning ett förskott vilket redovisas som en skuld och inte en intäkt. År 2024 är virket avverkat och inmätt och då redovisas hela intäkten i bokföringen. I Inkomstdeklarationen redovisas det som erhållits som utbetalt under året samt förskottet som erhölls 2023. Moms redovisas för den del som utbetalats under året. År 2025 redovisas under året utbetalt belopp i inkomstdeklarationen och utbetald moms redovisas i momsdeklarationen. År 2026 redovisas inkomst i deklarationen och moms på samma sätt som år 2025.

Alt. 6: Arvid får ut 100 000 kr vid kontraktstecknandet hösten 2023 och ska enligt sin upprättade betalningsplan få ut ytterligare 100 000 kr hösten 2024, 50 000 kr i början av 2025 och de sista pengarna år 2026. Våren 2025 får dock Arvid för sig att han ska byta bil och kommer då överens med virkesköparen att ändra betalningsplanen så att Arvids innestående 100 000 kr + moms omedelbart betalas ut. Utbetalningarna fördelar sig därmed fortfarande på minst två år, betalningsplanen är giltig och Arvid redovisar 100 000 kr + moms för beskattningsåret 2025.

Förenklat årsbokslut (K1)
I det fall Arvid tecknat avtal om en rotpost och väljer att få ut alla pengar på en gång ska intäkten redovisas i bokslut och deklaration det år då kontraktet undertecknas. Momsen redovisas det år då pengarna betalas ut.

Väljer Arvid att få betalningen för rotposten uppdelad på flera år ska beloppen redovisas det år beloppen betalas ut. Det gäller så väl redovisning, inkomstdeklaration och momsdeklaration.

När det gäller avverkningsuppdrag tecknat 2023 och Arvid får alla pengarna år 2024 i samband med att skogen avverkas redovisas moms och intäkt i deklaration och bokslut för inkomståret 2024.

Väljer Arvid att få 100 000 kr + moms som förskott år 2023 redovisas denna del som en skuld i det årets bokslut. Momsen redovisas samma år. Avverkningen och inmätning sker 2024 och då betalas ut med 100 000 kr 2024 respektive 2025. År 2024 redovisas förskottet samt utbetalt belopp totalt 200 000 kr som inkomst i bokslut och deklaration och 2025 redovisas det belopp som betalats ut det året. Moms redovisas som vanligt det år beloppet betalats ut.